W ostatnim czasie Ministerstwo Finansów przedstawiło dwa projekty nowelizacji przepisów, które (jeśli zostaną uchwalone) w istotny sposób zmienią reguły odpowiedzialności osób zarządzających spółkami oraz innymi osobami prawnymi za ich zaległości podatkowe. Są to:
-
- projekt nowelizacji Ordynacji podatkowej z 18 marca oraz
- projekt ustawy o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz ustawy – Kodeks karny skarbowy z 9 lutego.
Przyjrzymy się proponowanym zmianom.
Nowelizacja Ordynacji podatkowej
Planowana nowelizacja Ordynacji podatkowej zapowiada jedną z najpoważniejszych reform zasad odpowiedzialności w ostatnich latach. Przygotowany projekt zmienia nie tylko techniczne aspekty postępowań, ale w istocie przebudowuje całą filozofię odpowiedzialności za zaległości podatkowe osób prawnych.
Choć projekt jest jeszcze na etapie uzgodnień i może ulec modyfikacjom, już dziś warto przyjrzeć się jego głównym założeniom. Ich skutki mogą mieć bardzo konkretne konsekwencje dla osób pełniących funkcje zarządcze.
Unijny impuls do zmian
Punktem wyjścia dla projektowanej nowelizacji są dwa wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) z 2025 r. w sprawach Adjak (C-277/24) i Genzyński (C-278/24), które dotyczyły polskiego modelu odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe spółek. TSUE potwierdził, że samo założenie tego modelu jest zgodne z prawem unijnym, pod warunkiem odpowiedniego stosowania przepisów.
Trybunał zwrócił w szczególności uwagę na trzy kwestie:
-
- konieczność zapewnienia osobom trzecim realnej możliwości podważania ustaleń dokonanych w postępowaniu podatkowym wobec spółki,
- prawo dostępu do akt takiego postępowania,
- możliwość wykazania braku winy w niezłożeniu wniosku o upadłość również w sytuacjach, gdy spółka miała jednego wierzyciela.
Projekt nowelizacji w swoim podstawowym założeniu ma doprowadzić do wdrożenia powyższych wskazówek do polskiego porządku prawnego. Przy okazji stał się jednak pretekstem do reformy odpowiedzialności osób zarządzających za zobowiązania podatkowe osób prawnych.
Kto może zostać uznany za osobę zarządzającą?
Nowe przepisy wprowadzają szeroką definicję osoby zarządzającej spółką kapitałową, a także przewidują odpowiednie zastosowanie tych regulacji do innych osób prawnych. Odpowiedzialnością na gruncie nowych przepisów będą mogli zostać objęci nie tylko formalni członkowie zarządu, ale również dyrektorzy, pełnomocnicy, wspólnicy spółek kapitałowych w organizacji, a także osoby faktycznie kierujące spółką. Za osobę faktycznie zarządzającą spółką będzie natomiast uważana osoba, która bezpośrednio lub nawet pośrednio wykonuje w spółce kompetencje właściwe co najmniej jednej z ww. formalnie zarządzających osób.
Celem tej zmiany jest ograniczenie konstrukcji, w których formalny zarząd pełni rolę pozorną, a realne decyzje zapadają „zza kulis”, czyli sytuacjom, w których wykorzystuje się tzw. „słupa” w celu obchodzenia m.in. możliwości pociągnięcia do odpowiedzialności. Jednocześnie tak szeroka definicja rodzi praktyczne pytania, m.in. o status prokurentów, członków rady nadzorczej czasowo delegowanych do wykonywania funkcji zarządczych, czy nawet księgowych, którzy prowadzą sprawy finansowe danego podmiotu.
Należyta staranność jako przesłanka wyłączenia odpowiedzialności
Dotychczasowa konstrukcja odpowiedzialności opierała się głównie na kryteriach związanych z niewypłacalnością spółki i obowiązkami wynikającymi z prawa upadłościowego. W nowym modelu kluczowym pojęciem staje się należyta staranność w wykonywaniu funkcji zarządczych.
Odpowiedzialność ma zostać wyłączona, jeżeli osoba zarządzająca wykaże, że:
-
- dochowała należytej staranności w celu zapobieżenia powstaniu zaległości podatkowej albo
- jeszcze przed wszczęciem wobec niej postępowania podjęła działania, które w przeważającej części doprowadziły do zmniejszenia zaległości.
Ustawodawca próbuje jednocześnie zdefiniować minimalny standard należytej staranności, wskazując m.in. na:
-
- konieczność posiadania odpowiednich kwalifikacji,
- przyjęcie odpowiedzialności przez każdą osobę zarządzającą za ogół spraw spółki oraz
- wdrożenie w spółce skutecznego ładu organizacyjnego, gwarantującego prawidłowość realizacji obowiązków spółki.
Dłuższy czas niepewności
Istotną i kontrowersyjną zmianą jest propozycja wydłużenia terminu na wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej z 5 do 7 lat. W praktyce oznacza to dłuższy okres niepewności dla osób zarządzających.
Co to oznacza dla osób zarządzających?
Zmiany oferują z jednej strony silniejsze gwarancje procesowe i realniejszą możliwość obrony, z drugiej – wyraźnie podnoszą oczekiwania wobec osób zarządzających. Model odpowiedzialności oparty na należytej staranności oznacza konieczność systematycznego dokumentowania działań: wdrożenia procedur, uchwał, analiz ryzyk i uzasadnień decyzji.
Co ważne, projekt opiera się na domniemaniu, że wystąpienie zaległości podatkowej oznacza brak należytej staranności – to osoba zarządzająca będzie musiała wykazać, że było inaczej. W praktyce oznacza to przesunięcie ciężaru dowodu oraz większą potrzebę aktywnego udziału w postępowaniach.
Dla wielu podmiotów nowelizacja powinna być impulsem do przeglądu struktur zarządczych i rzeczywistego sposobu podejmowania decyzji, a w dalszym etapie wdrożenia procedur, które pozwolą na wykazanie należytej staranności na wypadek wszczęcia postępowania. Rozwiązania oparte na fikcyjnych podziałach odpowiedzialności mogą okazać się niewystarczające w konfrontacji z nowymi regulacjami.
Nowelizacja kodeksu karnego skarbowego
Drugi z omawianych projektów – nowelizacja kodeksu karnego skarbowego – zawiera zarówno korzystne, jak i niekorzystne dla podatników zmiany.
Koniec instrumentalnego wszczynania postępowań
Projekt nowelizacji przewiduje długo oczekiwaną zmianę polegającą na usunięciu wszczęcia postępowania karnego skarbowego jako podstawy do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Rozwiązanie to od lat było źródłem poważnych kontrowersji, ponieważ umożliwiało organom podatkowym mechaniczne i czysto instrumentalne wydłużanie okresu dochodzenia należności, często bez realnych podstaw do prowadzenia postępowania karnego skarbowego.
Usunięcie tej przesłanki należy ocenić pozytywnie, jako krok w stronę zwiększenia pewności prawa i odbudowy zaufania podatników do administracji. Warto jednak pamiętać, że nowe regulacje mają znaleźć zastosowanie wyłącznie do zobowiązań podatkowych powstałych po wejściu w życie ustawy. W efekcie w odniesieniu do „historycznych” zobowiązań możliwość zawieszania przedawnienia poprzez wszczynanie postępowań karnych skarbowych nadal będzie istniała, a praktyczne skutki tej zmiany będą odczuwalne dopiero po kilku latach.
Wydłużenie przedawnienia zobowiązania podatkowego i odpowiedzialność karna skarbowa po jego upływie
Znacznie więcej wątpliwości budzą propozycje dotyczące relacji pomiędzy przedawnieniem zobowiązania podatkowego a odpowiedzialnością karną skarbową osób fizycznych. Projekt zakłada odejście od zasady, zgodnie z którą karalność czynu skarbowego ustaje wraz z przedawnieniem należności publicznoprawnej. Oznacza to, że nawet jeśli zobowiązanie podatkowe wygaśnie, postępowanie karne skarbowe wobec osoby odpowiedzialnej za rozliczenia nadal będzie mogło się toczyć.
W praktyce prowadzi to do istotnego przesunięcia ryzyka: spółka może skorzystać z efektu przedawnienia, natomiast osoby fizyczne – członkowie zarządu, dyrektorzy finansowi czy inne osoby odpowiedzialne za podatki – nadal będą narażone na postępowania karne i sankcje osobiste.
Dodatkowym problemem jest potencjalne oderwanie postępowania karnego skarbowego od wcześniejszych ustaleń podatkowych. W sytuacji, gdy nie dojdzie do wydania ostatecznej decyzji podatkowej, sądy karne mogą zostać postawione przed koniecznością samodzielnego oceniania skomplikowanych zagadnień z zakresu prawa podatkowego. To z kolei rodzi ryzyko rozbieżnych rozstrzygnięć i zwiększa niepewność prawną osób fizycznych.
Z perspektywy zarządów i osób zarządzających oznacza to dalsze wydłużenie okresu, w którym skutki dawnych decyzji podatkowych mogą powracać – nawet wtedy, gdy zobowiązanie podatkowe jako takie już nie istnieje. W połączeniu ze zmianami w odpowiedzialności osób trzecich, zmianami w definicji podmiotów zarządzających spółką, wymaganiami w zakresie wykazywania należytej staranności oraz przerzuceniem ciężaru dowodu na kierujących sprawami spółek, zmiana ta istotnie podnosi długoterminowy poziom ryzyka osobistego związanego z pełnieniem funkcji zarządczych.
Jak się przygotować?
Warto z wyprzedzeniem zadbać o odpowiednie dowody – spisać i wdrożyć procedury zarządzania podatkami i ryzykiem podatkowym, dokumentować ich przestrzeganie, a także angażować doradcę podatkowego przy ocenie planowanych działań.
Nabiera to szczególnego znaczenia w obecnych realiach rosnącej transparentności podatkowej, w których podatnicy przekazują organom coraz szerszy zakres danych (m.in. w ramach KSeF czy JPK CIT), a możliwości ich analizy systematycznie rosną.
W praktyce oznacza to, że brak odpowiedniego przygotowania coraz rzadziej pozostaje niezauważony. Właściwe przygotowanie pozwala ograniczyć ryzyko podatkowe i funkcjonować w nowych realiach w sposób przewidywalny i bezpieczny.
W przypadku pytań lub wątpliwości, zapraszamy do kontaktu.
