Naczelnik urzędu skarbowego wydał decyzję nakazującą dopłatę podatku VAT spółce prowadzącej sklep. Zdaniem organu podatkowego spółka powinna była dokonać korekty podatku naliczonego od zakupionych towarów stanowiących – w ocenie organu – zawinione niedobory. Skutkiem braku korekty było zawyżenie kwoty podatku naliczonego, gdyż nabyte towary ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej.
Podstawowym argumentem, którego spółka użyła na swoją obronę był brak zawieszenia przez organ postępowania, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia przez sąd karny sprawy pracownika oskarżonego o kradzież.
Zdaniem organu, braki towaru handlowego stwierdzone w sklepie należącym do spółki wynikły z powodów zależnych od spółki. Stwierdzono, że strata powstała z powodu niezapewnienia skutecznego nadzoru nad pracownikami i towarem, lekceważenia sygnałów o nieprawidłowościach, prowadzenia inwentaryzacji w wadliwy sposób, nierespektowania procedur ochronnych i kontrolnych.
W związku z powyższym, sąd pierwszej instancji (WSA w Białymstoku, wyrok z dnia 18 kwietnia 2018 roku, sygn. I SA/Bk 70/18) uznał, iż w sprawie „mamy do czynienia z zawinionym niedoborem”. Tym samym, w ocenie Sądu, w sytuacji, gdy z przyczyn od podatnika zależnych (tu – w przypadku niedoborów zawinionych) nie dochodzi do wykorzystania nabytych towarów czy materiałów do działalności opodatkowanej, jego prawo do odliczenia zostaje utracone. W takiej sytuacji odliczona kwota podatku z tytułu nabycia towarów (materiałów), które ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej powinna być skorygowana na podstawie art. 91 ust. 7d Ustawy VAT. Sąd powołał się przy tym na wyroki NSA z dnia 19 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 1123/10; z dnia 14 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1450/09 i z dnia 27 kwietnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1849/09 oraz wyroki WSA w Olsztynie z dnia 4 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 15/10 i WSA w Kielcach z dnia 27 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 48/14.
W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku stwierdzenia niedoborów kluczowe jest więc to czy niedobór jest zawiniony przez podatnika, czy też nie.
Niestety, pojęcie „niedoboru niezawinionego” nie jest terminem zdefiniowanym w Ustawie VAT. Brak definicji rodzi wątpliwości w zakresie praktycznych rozwiązań, pozwalających na uznanie ewentualnego niedoboru za niezawiniony, a w konsekwencji zachowanie prawa do odliczenia VAT naliczonego.
W orzecznictwie oraz w stanowiskach organów podatkowych za niedobory zawinione uważa się niedobory powstałe na skutek niedopełnienia obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za powierzone jej mienie (np. WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 4 marca 2010 r., I SA/Ol 15/10).
Powyższe stanowisko bazuje na podejściu, w świetle którego zaniedbanie wykonywania swoich obowiązków przez odpowiedzialnego pracownika jest przyczyną braku możliwości wykorzystania towaru do działalności opodatkowanej VAT. Innymi słowy, wina pracownika przedsiębiorstwa stanowi de facto winę całego przedsiębiorstwa, wykluczającą prawo do odliczenia VAT naliczonego. Za niedobory niezawinione uznaje się natomiast ubytki powstałe na skutek zdarzeń losowych, na które przedsiębiorca lub pracownicy nie mieli wpływu.
Granica między niedoborem zawinionym a nie zawinionym czasem może być trudna do uchwycenia.
W sprawie będącej przedmiotem omawianego wyroku NSA winę podatnika w powstaniu niedoborów oparto na następujących okolicznościach:
- przesłuchaniu świadków – zarządu, pracowników, kontrahentów,
- analizie opisu stanowisk pracy,
- analizie umów na usługi ochrony i konserwację systemu alarmowego,
- braku weryfikacji pracownika oskarżonego o kradzież już na etapie zatrudniania,
- braku reakcji zarządu na pojawiające się wśród personelu informacje nieuczciwości pracownika,
- braku kontroli pracy pracownika,
- braku rzetelnych kontroli wewnętrznych, a jedynie wzajemnej kontroli pracowników
- braku wprowadzenia jasnych zasad obrotu towarem (ten sam pracownik przyjmował zamawiał i wydawał towar, przyjmował płatności i wystawiał faktury sprzedaży, co ułatwiało wydawanie towaru bez zapłaty za ten towar),
- braku konsultacji faktur gotówkowych z księgowością,
- samodzielnym sporządzaniu przez pracowników spisów inwentaryzacyjnych i sprawdzaniu tylko części stanu magazynowego, przy oznaczeniu w protokole, że sprawdzono wszystko,
- nierozliczaniu się przez pracowników na bieżąco z otrzymanych od klientów pieniędzy oraz z wystawionych dokumentów,
- braku pełnej wiedzy po stronie zarządu i osób nadzorujących o działalności sklepu części zamiennych,
- braku natychmiastowej reakcji zarządu po stwierdzeniu braku towaru o istotnej wartości (nie podjęcie natychmiastowych działań mających na celu zabezpieczenie majątku spółki).
Mając na uwadze powyższe trudno nie mieć wrażenia, że istotna dla braku wskazania winy jest kwestia wdrożenia stosownych procedur kontrolnych wewnątrz organizacji. Ważne jest także rzetelne dokumentowanie transakcji czy prowadzenie biznesu w sposób profesjonalny, z wykorzystaniem dostępnych narzędzi czy usług (klasycznym przykładem będzie monitoring lub ochrona sklepu/biura). Pragniemy wskazać, że nie bez znaczenia jest też reakcja osób zarządzających na stwierdzone nieprawidłowości. Jeśli przez te osoby zostaną podjęte natychmiastowe działania to z pewnością ryzyko zakwestionowania braku prawa do odliczenia maleje. Nie oznacza to jednak, że samo zgłoszenie np. kradzieży na policję niweluje wszelkie wcześniejsze zaniedbania czy nieprawidłowości. Jeśli bowiem w firmie nie było procedur utrudniających kradzież czy umożliwiających szybkiej jej wykrycie, to trudno będzie wykazać brak winy podatnika w postaniu niedoborów, nawet jeśli kradzież byłaby potwierdzona wyrokiem sądu karnego.
Z przyjemnością wesprzemy Państwa w opracowywaniu stosownych procedur czy audycie przestrzegania tzw. należytej staranności w VAT.
